El derecho a la intimidad y la transparencia fiscal.

Dra. Natalia Acosta Casco.

Natalia Acosta Casco, Profesora Adjunta de Derecho Penal de la Facultad de Derecho (UDELAR), Asesora de la Dirección General Impositiva (MEF) y Consultora de la Junta de Transparencia y Ética Pública.

I. PLANTEO DEL PROBLEMA

El 11 de Julio pasado, el Poder Ejecutivo presentó un proyecto de ley por el que se establecen normas de convergencia a los estándares internacionales en materia de transparencia fiscal internacional y prevención del lavado de activos y financiamiento del terrorismo.
Dicho proyecto cuenta con cuatro capítulos: El primero, relativo a la obligación de informar los saldos y rentas de origen financiero a la Administración tributaria; el segundo, con normas sobre la identificación del beneficiario final y de los titulares de participaciones nominativas; el tercero, sobre normas aplicables a entidades residentes en países o jurisdicciones de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación y, finalmente, un cuarto, con ajustes al régimen de precios de transferencia del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas1 .

En lo que hace al presente comentario, por el Artículo 16 del proyecto remitido, se establece la inoponibilidad del secreto bancario a la Dirección General Impositiva a los efectos de dar cumplimiento a la obligación de informar los saldos y rentas al cierre del año civil, de las cuentas debidamente identificadas mantenidas por personas físicas, jurídicas u otras entidades que configuren residencia fiscal en otro país o jurisdicción, incluyendo los títulos de deuda o participación en el capital de fideicomisos, fondos de inversión y otras entidades, así como los saldos correspondientes a cualquier beneficiario y, por el Artículo 17, la inoponibilidad del secreto previsto en los Artículos 28 de la Ley No. 16.774, de 27 de Setiembre de 1996, en la redacción dada por el Artículo 5º de la Ley No.
17.202, de 27 de Setiembre de 1999, 19 literal c) de la Ley No. 17.703, de 27 de Octubre de 2003, 19 de la Ley No. 18.243, de 27 de Diciembre de 2007 y 54, 55, 61 y 111 de la Ley No. 18.627, de 2 de Diciembre de 2009, así como cualquier otra disposición que consagre un deber de secreto, reserva o confidencialidad (ver Arts. 16 y 17 del proyecto de ley aludido).

En tal sentido, y dado que uno de los cuestionamientos que puede verse en forma recurrente por
parte de la doctrina doméstica en la materia, ya sea en forma escrita, como en seminarios o en columnas
de prensa2, así como un motivo de preocupación de algunos parlamentarios es el relativo a la vulneración de la intimidad de la personas, nos pareció de interés abordar los mismos.

En efecto, se ha dicho que “los datos tributarios, como datos personales, se encuentran incluidos en el
ámbito protegido por el derecho a la intimidad, pues pertenece a la vida privada de las personas y, en consecuencia, están prohibidas las injerencias ilegítimas que en tales datos se produzcan” y, a partir de esa afirmación se ha exigido el mayor celo a la Administración Tributaria al momento de la aplicación de los acuerdos de intercambio de información, so pena de ser considerada prueba ilícita3.

En similar sentido, Pezzutti ha señalado que “no son nuevos, ni pocos los planteos que critican las
recomendaciones (de OCDE) basados en consideraciones de los expertos que pierden la perspectiva de
la debida protección del contribuyente”4, agregando que frente a un pedido de información la Administración requerida “debe necesariamente conferir vista al interesado eventualmente lesionado”5
y que, bueno es anticiparse a despejar la discusión (…) resulta claro que el envío de información no puede operar de manera automática6 (…) De lo que se trata en todo caso es de la preservación de una esfera de intimidad frente a terceros (el estado reclamante también lo es) y por ende, la vigencia efectiva del secreto tributario como regla de principio. Y la intimidad, al igual que la seguridad jurídica son claramente “derechos o libertades” de contenido difícilmente calificables como
preferentemente económico”7.

II. ANÁLISIS

II.i Alcance del derecho a la intimidad

Y bien. La Real Academia Española define a la intimidad como “la zona espiritual íntima y reservada
de una persona o de un grupo, especialmente de una familia” y el concepto jurídico de intimidad va en tal sentido8.
Así, tal como señala Risso Ferrand, “la intimidad refiere al conjunto de características biológicas,
psicológicas, éticas, espirituales, socioeconómicas, éticas y biográficas de una persona, que forman parte de su vivencia o conciencia, comprendiendo no sólo el ámbito mínimo del individuo consigo mismo (el derecho a estar solo) sino también lo que el individuo realiza en su hogar, fuera de la vista de los demás, y aún los hechos circunstancias que, aunque se desarrollen en lugares públicos o puedan ser observador por otros, la persona no tienen interés en que se propaguen”9.

Salvo el derecho a la vida, no existen derechos ilimitados. El derecho a la intimidad tiene rango constitucional, está protegido por nuestra normativa y admite limitaciones por razones de interés general. Tal como sostiene una sentencia –ya clásica- del Tribunal Supremo Español “(…) por muy amplio que sea el criterio que se tenga respecto de lo que puede constituir esta intimidad, el sustraer siempre y en todo caso a las actuaciones de la Administración la actividad económica de las personas físicas y jurídicas, equivaldría a dar a este derecho a la intimidad un carácter absoluto e ilimitado”, agregando más abajo que solo podría configurar una injerencia a la vida privada de los contribuyentes “si el actuar de las investigaciones tributarias rebasa lo propiamente indispensable para el cumplimiento de dicha finalidad, inmiscuyéndose en detalles de la vida personal o familiar”10. En tal sentido, existen legítimos y superiores intereses en diversas áreas de la sociedad que se vinculan al interés general y que deben ser tutelados por el Estado. Así, la recaudación de impuestos que permiten
hacer frente al presupuesto nacional y la detección y represión de evasión de los impuestos, así como la cooperación internacional en tal sentido, habida cuenta de los daños que los efectos perniciosos de la evasión fiscal.

Y es que, en efecto, no es sostenible jurídica ni éticamente que el secreto profesional ni el bancario
puedan servir como instrumentos para proteger la comisión de actos como los mencionados, que tienen como resultado generalmente, además del perjuicio patrimonial del Estado, el daño al interés general de
la sociedad.

De esta manera, el sistema bancario y otros operadores calificados, frente a la existencia de dicho interés general, preponderante y superior, están naturalmente llamados a colaborar en la prevención,
verificación y represión de la evasión tributaria. Y en dicho marco se inscribe la tendencia de la mayoría de las legislaciones modernas, en cuanto a dotar al Estado de facultades, en procura de la correcta y justa determinación de los tributos, así como el combate al lavado de activos.

II.ii Los deberes constitucionales del Estado

Por su parte, el Estado tiene también deberes constitucionales, para lo que necesita recursos provenientes – entre otros- de la recaudación de los tributos.

En efecto, no puede desconocerse que la actividad financiera del estado (a través de la cual se obtienen recursos para realizar el gasto público) es la que permite atender los cometidos del Estado, tanto aquellos considerados básicos como los fines del actual Estado Social de Derecho, tendientes a la redistribución de la riqueza y, en definitiva, a promover la dignidad humana de sus habitantes (lo cual supone la erogación de recursos para financiar servicios de educación, salud, vivienda, etc., en particular para los sectores más desfavorecidos). Los ingresos tributarios son medios necesarios para cubrir las exigencias de bienestar y justicia social del desarrollo humano. Dichos fines además están consagrados en la propia Constitución Nacional y también integran el elenco de derechos humanos fundamentales a cuya protección debe propender el Estado11.

En ese marco se hace menester no solo que la Administración Tributaria cuente con las facultades establecidas en el Artículo 68 del Código Tributario sino que las pueda ejercer efectivamente.

II.iii El secreto bancario

La rigidez que el secreto bancario tiene actualmente, proviene de la imposición de pena establecida por
el Artículo 25 del Decreto-Ley No. 15.32212, que estableció una pena de tres meses de prisión a tras años de penitenciaría a quien lo relevara, con las únicas de excepciones del requerimiento a la Justicia Penal o de Menores en caso de pensiones alimenticias. Posteriormente se incorporaron otras13, siendo la más relevante a estos efectos la introducida por el Artículo 54 de la Ley No. 18.083, en la redacción dada por el Artículo 15 de la Ley No. 18.718, que autoriza a la Dirección General Impositiva a solicitar a la Justicia Civil el levantamiento del secreto bancario a los efectos de su intercambio en el marco de tratados internacionales vigentes o cuando existan procesos de fiscalización de los que surjan indicios objetivos de evasión.

Ahora bien, no debe perderse de vista la génesis de la protección de estos derechos. En primer lugar y con relación al secreto bancario, tiene origen en el secreto mercantil, dada la naturaleza del contrato bancario y la relación/ necesidad de confianza que lo caracteriza, lo que –incluso- llevó a Fernando Bayardo Bengoa a cuestionarse la inclusión del secreto bancario como forma del secreto profesional en mérito al carácter de una relación que es exquisitamente patrimonial y que solo permitiría la subsistencia de responsabilidades reparatorias de carácter civil (justificación desde la perspectiva de la autonomía del individuo). En efecto, el secreto bancario se desenvuelve dentro de las relaciones Banco- cliente y tiene un objeto muy preciso – especialmente después de la Ley No. 17.94814- como
son “los valores, aquellos que conlleve, encierre o represente riqueza material, y que generalmente está constituido por dinero”15.

Más allá del uso mercantil, hay también algunas otras fundamentaciones sobre el mismo. Así, la sociológica, basada en la discreción en cuanto a la ostentación de la riqueza (propia de los países protestantes) o la que alude al deber moral –y no jurídico- del Banco, que nace de un doble interés,
por un lado poner a resguardo su situación económica y por otro de mantener su reputación16.

No obstante ello, y siendo actualmente pacífico que es una especie del secreto profesional, el mismo era inoponible –con carácter general y no parcial como en el proyecto de ley remitido- a la Dirección
General Impositiva hasta el 25 de Setiembre de 1982 cuando se promulgó el Decreto-Ley No. 15.322. Y ello no ocurrió porque se hubiera cuestionado la constitucionalidad del inciso segundo del literal E del Artículo 68 del Código Tributario derogado, sino porque fue parte de un paquete medidas para reforzar la apuesta del modelo de plaza financiera del país. En definitiva, no se esgrimió una razón
jurídica ni vinculada con la intimidad sino una justificación de economía pública.

En definitiva, la protección del secreto bancario no tiene raigambre constitucional sino legal y la normativa que lo recoge respondió a razones políticas y económicas de la época que actualmente y desde una visión integral de desarrollo no se sostienen.

II.iv El secreto profesional

En cuanto al secreto profesional, el mismo se pena (con una pena de multa) sólo cuando se revela “sin justa causa” y, además, si “el hecho causare un perjuicio” (de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 302 del Código Penal17).

En efecto, el objeto de tutela de dicho tipo penal, concierne al secreto profesional de la confidencia necesaria, aquella que se hace al profesional en atención al expertise que posee y cuyos conocimientos o asistencia se necesita ante determinada situación. Es por esa razón que el interés que concierne a la conservación de la intimidad del vínculo personal, absoluta o relativamente necesario, y que obliga a al profesional a la fidelidad y reserva de la información recibida, encuentra tutela en el Art. 302 del C.P. y es punible penalmente.

En el mismo sentido, se trata de un interés referido a la libertad individual en cuanto atañe a la conservación de una condición indispensable para la libertad y la seguridad de las relaciones profesionales.

Se pena la revelación del secreto profesional sin justa causa, que es lo que los penalistas denominan
referencia normativa, lo que significa que a esa revelación no le ha sido posible encontrar justificación directa o indirecta en una norma jurídica. Cuando hay justa causa el hecho deja de ser típico y, tal como lo sostiene la doctrina doméstica18, hay justa causa en los
siguientes casos:
– Consentimiento del interesado, dado que el secreto es disponible por su respectivo titular;
– Necesidad, esto significa que se encuentra considera que es legítima la revelación cuando se realiza
para evitar un mal mayor;
– Defensa o ejercicio de un legítimo derecho;
– Ante la existencia de normas imperativas, ya que existen casoscomo podría ser el presente de aprobarse- en que la ley concede prevalencia a otros intereses jurídicos por encima del interés del
secreto, imponiendo a ciertas personas el deber de revelar la información que posea o alguna circunstancia o hecho conocido en el ejercicio de su profesión.

Esta justa causa podría operar asimismo como causa de justificación que exonera de responsabilidad es, justamente, la existencia de una norma imperativa, que establece la obligación de colaborar en el Artículo 68 del Código Tributario o lo que se conoce como el cumplimiento de la ley (Artículo 28 del Código Penal19).

Consecuentemente, con relación al secreto profesional en general, el mismo actualmente sería inoponible
a la Administración y, efectivamente, así lo ha entendido la jurisprudencia20.

No obstante ello, la introducción del Artículo 17 guarda relación con la equiparación de los secretos
profesionales tutelados con la pena establecida en el Artículo 25 del Decreto-Ley No. 15.322, a los demás secretos profesionales que – con la excepción del emergente de la relación abogado- cliente en el marco de una defensa- son inoponibles a la Dirección General Impositiva.
La sanción de esa norma se hace necesaria en atención a que el régimen del secreto establecido en el Artículo 25 del Decreto-Ley No. 15.322 y los asimilados es más rígido que el régimen del secreto profesional en general que, como se dijo, cede ante la necesidad de dar cumplimiento a la ley (Arts. 68 y 70 del Código Tributario).
De alguna manera, la rigidez de los secretos a que se hace mención en el Artículo 17, tiene su explicación en que –en generalsetrata del régimen aplicable a otros sujetos también sometidos a la supervisión del Banco Central del Uruguay.

No obstante, esta no es razón suficiente para justificar la inoponibilidad del mismo a la Administración Tributaria para el cumplimiento de sus cometidos, toda vez que sin la colaboración de tales terceros no es posible controlar el cumplimiento de ciertas obligaciones tributarias.

Ello sin perjuicio de señalar, claro está, la oponibilidad que sí reviste el secreto profesional del abogado en el marco de la defensa tanto en un proceso judicial como en un procedimiento administrativo, lo que incluye el asesoramiento preventivo (relativo a la posible incoación de procesos penales o procedimientos administrativos) y el asesoramiento posterior a la realización de una transacciones con el fin de determinar la situación jurídica del cliente: secreto que no resulta oponible fuera de dicho marco.

II.v Otras consideraciones

Sin perjuicio de lo señalado, en el caso de la información financiera que se solicitaría de aprobarse el proyecto aludido, ya sea a los efectos de su intercambio automático con otros Estados que aseguren condiciones de confidencialidad y reciprocidad, como para su uso doméstico, tal afirmación –la vulneración del derecho a la intimidadresultaría, por lo menos, desafortunada, ya que tal información difícilmente tenga idoneidad para vulnerar la intimidad de las personas. Adviértase que la información que se trasmitirá, consiste en información general, anual y sistematizada y que nada dice sobre la “zona espiritual íntima y reservada de una persona”, la que, para producir efectos jurídicos deberá ser complementada con una fiscalización intensiva, que se llevará adelante bajo el total control del interesado.

En dicho marco, aún en caso de entenderse la existencia de una intromisión en la esfera íntima o privada de los particulares, una ponderación entre el derecho a la intimidad y el deber de colaboración de todos los particulares para con la Administración Tributaria, nos lleva a concluir que la colisión producida entre ambos debe resolverse a favor de este último, en tanto la información relevada es mínima y necesaria, lo que permite descartar cualquier pretendida inconstitucionalidad.

En efecto, se trataría de normas dirigidas a la consecución de un fin constitucionalmente legítimo, que
incorpora obligaciones relevantes para la consecución de dicho fin y que es necesaria, ya que no existen otros medios para lograr el fin o se trate del medio menos oneroso en términos de sacrificio de otros derechos fundamentales.

En otro orden, como ha dicho Echeverría Herrera: “Es un principio irrebatible en la vida del derecho que ni la autonomía de las personas ni los instrumentos del área económica y financiera pueden servir, en un momento dado, como elementos jurídicamente idóneos para lesionar el interés público. En consecuencia, se puede afirmar que las limitaciones al sigilo son salvaguardias necesarias al bien común en los cánones del Estado moderno”.21

En cuanto a la posición de la jurisprudencia a este respecto, cabe consignar que no hemos encontrado
fallos que nos permitan acreditar la existencia jurisprudencia en uno y otro
sentido.

Ello por cuanto, la normativa en materia de lavado de activos- que es la que actualmente prevé el intercambio de información financiera sin noticia a los involucrados- no ha sido cuestionada en su constitucionalidad y, por otra parte, ante el Tribunal de lo Contencioso Administrativo (que es el que revisa la legalidad de los actos administrativos) tampoco.

No obstante ello, un caso reciente del que podemos sacar algunas consideraciones de interés para el presente trabajo, es el que se pronunció sobre la legalidad de la Resolución de la Dirección General Impositiva Nº 1486/2011, de 16 de Setiembre de 2011, por la que se solicita “a las Instituciones de Enseñanza Privada a identificar a quienes abonen las cuotas de los alumnos, “incluyendo nombre, apellidos, domicilio, cédula de identidad, DNI o pasaporte, así como el importe total anual documentado de la enseñanza curricular y extracurricular, matrícula, comedor, atención médica, transportes, deportes, material educativo y recargos cuando excedan de las UI 70.000”.

En este caso, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por Sentencia T.C.A. No. 725/014, de 18 de Diciembre de 2014, estableció que dicha resolución era legítima y desestimó la demanda.

Quien se agravió fue una institución educativa fundando su demanda- entre otras cosas- en la supuesta vulneración del derecho a la intimidad22.

El Tribunal se pronunció por la legitimidad de resolución y, en tal sentido, se destacan dos aspectos
interés a los efectos de este trabajo: la oponibilidad relativa del secreto profesional ante el Fisco y el alcance de la protección de la intimidad, especialmente ante el Fisco.

En primer lugar, sobre la relación entre el Secreto Profesional y el Fisco, en el que se apegaba a los criterios OCDE23, limitando –no es la primera vez que lo hace24- la oponibilidad del secreto profesional, concluyendo que: “en definitiva, hay secretos profesionales, como el del médico o el del abogado, que se hallan claramente -y en algunos casos expresamente- tutelados.

Sin embargo, la tutela del secreto en otras áreas es razonablemente más laxa, y cede ante pedidos concretos del Fisco.
No es lo mismo el secreto en la relación abogado cliente que el secreto comercial, del que hace caudal la actora en este proceso”.

Asimismo, se pronunció concretamente sobre la intimidad y al planteo de la accionante respecto a que estas resoluciones constituían una intromisión del Estado en la intimidad y en la vida privada de las personas.

En tal sentido, fue categórico en sostener que el Estado no necesitaba el previo consentimiento informado para el tratamiento de datos de las personas cuando los mismos fueran recabados en el ejercicio de sus funciones, explicando que, además, los datos de tratamiento por parte del Fisco no son datos sensibles, por lo que no puede sostenerse avasallamiento a la intimidad alguno25.

La sentencia a que se alude- así como otras de similar tenor- da cuenta de la postura jurisprudencial, la que participa de la relevancia del interés público a estos efectos y la legitimidad de limitar algunos derechos individuales, que ceden ante el interés general toda vez que hay una razón superior explicitada.

III. CONCLUSIONES

El derecho a la intimidad tiene protección constitucional, pero dicha protección es limitada en tanto se trata de un derecho que no es absoluto.

La constitucionalidad del intercambio de información viene dada por el estricto cumplimiento de las
normas constitucionales, ya que es realizado al amparo de tratados internacionales suscriptos por el Poder Ejecutivo y aprobados por el Poder Legislativo. En cuanto al fondo, su constitucionalidad también es palmaria porque resulta propicia la obtención de un fin legítimo y es necesaria para la obtención del mismo.

La constitucionalidad de la introducción de normativa que permite al Estado solicitar información a determinados terceros que la tienen en sus bases de datos puede afirmarse tanto en lo formal como en lo
sustancial.

En lo formal, porque se establece a través de normas legales dictadas en el marco de un ejercicio racional y ponderado de los derechos que eventualmente lesionara y se funda en razones de interés general.

En lo sustancial, porque esas razones de interés general consisten en la necesidad de detectar y reprimir la evasión de los impuestos (que transcienden al eventual interés genérico que pueda tener el mismo Estado en mantener determinados secretos) y el lavado de activos (con relación al que el levantamiento del secreto bancario para el intercambio de información administrativo rige desde 2004).

Sin perjuicio de lo manifestado, en el caso particular del proyecto de ley por el que se establecen normas de convergencia a los estándares internacionales en materia de transparencia fiscal internacional y prevención del lavado de activos y financiamiento del terrorismo a que se hiciera referencia, las obligaciones impuestas no son siquiera violatorias del derecho a la intimidad de las personas ya que la información a que refieren es de carácter general y se utilizará con propósitos fiscales, manteniéndose preservada por el secreto tributario (nacional e internacional) y los requisitos de confidencialidad que se exigen para la realización del intercambio de información.

Finalmente, y aún cuando se tratare de movimientos individualizados y operaciones particulares, tampoco sería violatorio de la intimidad por la finalidad del uso de la información que se pretende obtener, que es el propósito tributario.

1 El proyecto de ley por el que se establecen normas de convergencia a los estándares internacionales en materia de transparencia fiscal internacional y prevención del lavado de activos y financiamiento del terrorismo, puede consultarse en https://medios.presidencia.gub.uy/legal/2016/proyectos/07/mef_419.pdf.

2 A modo de ejemplo, una nota publicada por el diario “El País” el pasado 18 de Diciembre de 2014 y que cubría un evento organizado por la Cámara de Zonas Francas, titulaba “Tributaristas se oponen a intercambio automático de datos fiscales: El fin del secreto bancario instala debate sobre la pérdida de intimidad”, disponible en: http://www.elpais.com.uy/economia/noticias/secreto-bancarioinstala-debate-perdida.html.
No obstante ello, también se empieza a explicitar una tendencia más “amigable” con respecto al intercambio automático de información financiera. Así: http://www.elobservador.com.uy/uruguay-avanzo-la-ocde-y-entradebate-secreto-bancario-n300560 y http://www.elpais.com.uy/economia/uruguay-transparencia-paraisos-fiscales-secretos.html

3 Cfr. .Pescadere, D., Barrios, P., “La intimidad como límite al ejercicio del derecho a la información tributaria. Tutela jurisdiccional efectiva y oportunamente tempestiva”, en Revista Tributaria Nº 238, Montevideo, 2014, pág. 34 a 36.

4 Pezzutti, M., “Intercambio de información tributaria entre Argentina y Uruguay”, en Revista Tributaria Nº 238, Montevideo, 2014, pág. 39.

5 Op. cit., pág. 43

6 Op. cit., pág. 45

7 Op. cit., pág. 47

8 Definición extraída de ww.rae.es

9 Cfr.: Risso Ferrand, Martín, “Algunas reflexiones sobre los derechos al honor, a la intimidad, a la propia imagen y la libertad de prensa”, en Anuario de Derecho Constitucional Latinoamericano, Montevideo, 2002, pág. 281.

10 Sentencia de 29 de Julio de 1983

11 Acosta, N. y Agostino, S., “Infracciones y delitos tributarios”. Disponible en www.DirecciónGeneralImpositiva.gub.uy.

12 Artículo 25.- Las empresas comprendidas en los Artículos 1º y 2º de esta ley no podrán facilitar noticia alguna sobre los fondos o valores que tengan en cuenta corriente, depósito o cualquier otro concepto, pertenecientes a persona física o jurídica determinada. Tampoco podrán dar a conocer informaciones confidenciales que reciban de sus clientes o sobre sus clientes. Las operaciones e informaciones referidas se encuentran amparadas por el secreto profesional y sólo pueden, ser reveladas por autorización expresa y por escrito del interesado o por resolución fundada de la Justicia Penal o de la Justicia competente si estuviera en juego una obligación alimentaria y en todos los casos, sujeto a las responsabilidades más estrictas por los perjuicios emergentes de la falta de fundamento de la solicitud. No se admitirá otra excepción que las establecidas en esta ley. Quienes incumplieren el deber establecido en este artículo, serán sancionados con tres meses de prisión a tres años de penitenciaría.

13 Ver Acosta Casco, N, “Alcance y límites del secreto bancario, Una visión panorámica”, en Revista de Impuestos y Fiscalidad, CADE, Montevideo, 2012.

14 Artículo 1º. (Operaciones amparadas por el Artículo 25 del Decreto-Ley No. 15.322).- El secreto profesional instituido por el Artículo 25 del Decreto-Ley No. 15.322, de 17 de Setiembre de 1982, ampara exclusivamente las operaciones bancarias pasivas que realizan las instituciones de intermediación financiera y toda otra operación en la que éstas asumen la condición de deudores, depositarios, mandatarios o custodios de dinero o de especie respecto de sus clientes, sin perjuicio del amparo de toda la información confidencial recibida del cliente -tanto en relación a operaciones
pasivas como activas- comprendida también en la citada norma.

15 Cazorla Prieto, L.M., “El Secreto Bancario”, Instituto de Estudios Fiscales, 1978, pág. 34, citado por Martínez Lozano, J.M., “El secreto bancario y los requerimientos de información de cuentas bancarias”, en Cuadernos de Formación. Colaboración 5/2010, Volumen 9/2010, Instituto de Estudios Fiscales, 2010, pág. 58.

16 Jiménez de Parga, R. “El secreto bancario en el Derecho Español”, citado por Martínez Lozano, J.M., “El secreto bancario y los requerimientos de información de cuentas bancarias”, en Cuadernos de Formación. Colaboración 5/2010, Volumen 9/2010, Instituto de Estudios Fiscales, 2010, pág. 58, nota 7.

17 Artículo 302. (Revelación de secreto profesional) El que, sin justa causa, revelare secretos que hubieran llegado a su conocimiento, en virtud de su profesión, empleo o comisión, será castigado, cuando el hecho causare perjuicio, con multa de 100 U.R. (cien unidades reajustables) a 600 U.R. (seiscientas unidades reajustables).

18 Cfr.: Bayardo Bengoa, F.: La tutela penal del secreto, Biblioteca de Publicaciones Oficiales de la Facultad de Derecho y Ciencias Sociales de la Universidad de la República, Montevideo, 1961, pág. 333 y ss.

19 Artículo 28. (Cumplimiento de la ley) Está exento de responsabilidad el que ejecuta un acto, ordenado y permitido por la ley, en vista de las funciones públicas que desempeña, de la profesión a que se dedica, de la autoridad que ejerce, o de la ayuda que le preste a la justicia.

20 Ver Sentencia T.C.A. No. 342/007 y Sentencia T.C.A. No. 599/012 del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

21 Echeverría Herrera, A. “El sigilo bancario. Acceso a la información bancaria con fines tributarios”, disponible en: http://www.sii.cl/aprenda_sobre_impuestos/estudios/sigilo_bancario.htm

22 Según surge de la sentencia, la actora manifestó que: “la resolución de la DIRECCIÓN GENERAL IMPOSITIVA configura una intromisión del Estado en la intimidad y en la vida privada de las personas, derechos fundamentales inherentes a la personalidad humana protegidos por la Constitución y los Tratados Internacionales de Derechos Humanos; que no existe Ley que habilite tal limitación de derechos y garantías individuales (Art. 2° y 3° del C. Tributario y Art. 10 y 72 de la Carta). Agregó que de existir una Ley que autorice tal invasión a la intimidad, violaría lo dispuesto en los Arts. 10 y 72
referidos (…) “dado que la información solicitada viola el derecho a la intimidad de quienes abonan sus cuotas, derecho inherente a la personalidad humana (Art. 72 de la Const.), en virtud del cual muchos “obligados al pago” les han prohibido expresamente brindar dicha información, anunciando el retiro de los alumnos, en caso contrario”.

23 A mayor abundamiento, la sentencia en su Considerando XV) consignaba que: “En segundo lugar, cabe señalar que, a juicio del Tribunal, la resolución atacada no afecta en absoluto el secreto profesional, en tanto dicho aspecto que no se encuentra en juego en el presente caso. Al respecto, apunta en su voto la Ministra Dra. SASSON: “El tema del secreto profesional en las relaciones entre el Fisco y los particulares ha resultado largamente discutido en nuestro medio. En especial, se han discutido sus límites y cuáles son los secretos profesionales oponibles ante la Administración Fiscal. Y en este tema, como en tantos otros, hay zonas de certeza y zonas de penumbra. Claramente, si el Fisco pidiera a
una clínica médica de cirugía estética las historias clínicas de todos sus pacientes, la violación al secreto profesional sería clara, por lo que, ante un pedido de ese tipo, si el médico revelara esa información estaría incurriendo en violación del secreto profesional. Más clara aún es la situación de un abogado. Si la Administración Fiscal reclamara al abogado tributarista que defiende a un cliente en un procedimiento administrativo determinado cierta información propia de la defensa, esa información no podría ser revelada. Claramente, si el abogado entregara esa información, estaría incurriendo en violación del secreto profesional. Ni que hablar en un proceso penal, en el que la garantía de la defensa resulta inviolable”.
Desde la doctrina penalista, señala ADRIASOLA: “La doctrina unánimemente sostiene que el secreto profesional de abogados, escribanos y contadores es un secreto intenso y que no pueden quedar parcelas de información -como la de naturaleza tributaria- al margen de su esfera de protección.
Y ello porque el fundamento del secreto profesional radica esencialmente en evitar que mediante su quebrantamiento se exponga al cliente a un procedimiento no sólo penal, sino también administrativo (…) Ello significa que el secreto profesional de abogados, escribanos y contadores no puede ser relevado por una autoridad judicial y, por lo tanto, mucho menos por una autoridad administrativa”
(Cfme. ADRIASOLA, Gabriel: “La D.G.I. y el Secreto Profesional”, Recuperado de http://www.adriasolaclavijo.com/publicaciones.php?b=a&n=11 2006, Págs. 6 y 7) En este sentido, vale recordar que en los tratados internacionales, cuando se regula el procedimiento de intercambio de información tributaria, se excluye expresamente la información protegida por el secreto profesional en el caso de los abogados. Tal previsión se encuentra incluida, por ejemplo, en la cláusula 26 del Modelo de Convenio de la OCDE, en el que se fundan todos los Convenios para evitar la doble imposición internacional (CDIs) suscritos por Uruguay, así como muchos otros vigentes en el mundo. De tal modo, en el Convenio de Intercambio de Información Tributaria con Argentina, aprobado por Ley No. 19.032, se establece en el Art. 6.3 que la asistencia se podrá denegar, en los siguientes términos: “Las disposiciones de este Acuerdo no impondrán a una Parte contratante la obligación de obtener o proporcionar Información que pudiera revelar comunicaciones confidenciales entre un cliente y un abogado u otro representante legal reconocido, cuando dichas comunicaciones: (a) se produzcan con el fin de recabar o prestar asesoramiento jurídico, o; (b) se produzcan a efectos de su utilización en un procedimiento jurídico en curso o previsto”.

24 Pueden verse, a modo de ejemplo, las Sentencia No. 342/007, Sentencia No. 599/012, Sentencia No. 25/013 y Sentencia No. 145/015.

25 “Considerando XVIII): Rechazo del agravio referido a que la resolución atacada configuraría una intromisión del Estado en la intimidad y en la vida privada de las personas, derechos fundamentales inherentes a la personalidad humana.

(…)Ya fue señalado en su momento que la intimidad afectada, en todo caso, no sería la de los colegios, sino la de los sujetos obligados a pagar las cuotas. A su vez, tampoco parece que se vea comprometido o vulnerado el régimen normativo establecido en la Ley de Protección de Datos Personales Ley No. 18.331.
(…) Véase que la propia Ley No. 18.331 consagra determinadas excepciones al principio del previo consentimiento informado, al que alude el Art. 9 de la ley. En efecto, la disposición anotada establece que no será necesario el previo consentimiento informado cuando los datos “se recaben para el ejercicio de funciones propias de los poderes del Estado o en virtud de una obligación legal”.

Y en tal sentido, cuesta imaginar una función más propia de los poderes del Estado que la actividad de fiscalización y recaudación de tributos. Por lo tanto, va de suyo que, aún si se entendiera admisible el cuestionamiento fundado en la falta del previo consentimiento informado -que cabe insistir, no fue planteado como agravio-, el supuesto ingresaría dentro del elenco de excepciones previsto en la Ley No. 18.331.
(…) XIX) Por su parte, en cuanto a la eventual limitación de los derechos y garantías individuales invocada, la misma tiene fundamento legal, el cual surge -como se refiriera anteriormente- del literal E) del Art. 68 del Código Tributario. (…)

Sin perjuicio de ello, y con relación a la alegada violación del derecho a la intimidad -que como se dijo sólo cabría invocar a los obligados al pago-, la Resolución impugnada únicamente requiere los datos necesarios para la identificación del obligado y el importe anual pagado (Nº 4 de la misma).

No se solicita información sobre datos que puedan resultar particularmente sensibles o personales del obligado, al punto que pueda considerarse que su intimidad pueda ser violada por los mismos. Además, debe tenerse en cuenta que dicha información se encuentra protegida por el secreto de las actuaciones consagrado en el Art. 47 del Código Tributario, que dispone que “la violación de dicha norma apareja responsabilidad y será causa de destitución para el funcionario infidente”.
En relación a la relevación de datos, la Ley No. 18.331 en su Art. 18 establece que ninguna persona puede ser obligada a proporcionar datos sensibles, siendo éstos aquellos que revelen origen racial, étnico, preferencias políticas, convicciones religiosas o morales, afiliación sindical e informaciones referentes a la salud o a la vida sexual (Art. 4, lit. E).
Ahora bien, los datos personales, tales como los que han sido requeridos en el caso (nombre, documento, domicilio), no requieren el previo consentimiento de su titular para ser tratados (Art. 9, lits. B y C), ni tampoco para ser comunicados (Art. 17), siempre que se haga en cumplimiento de fines relacionados con el interés legítimo del emisor y del destinatario, lo que se verifica en el caso. Someramente puede decirse que el interés del primero (en el caso: los colegios), está dado en el cumplimiento de su deber de colaboración; mientras el interés del destinatario (en la especie: la DIRECCIÓN GENERAL IMPOSITIVA), se visualiza en la necesidad de contar con información relevante a los efectos de fiscalizar el cumplimiento de obligaciones tributarias.

A su vez, tal como reseña en su voto el Ministro Dr. HARRIAGUE:
“(…) véase que el Art. 22 de la ley expresamente autoriza el tratamiento de datos destinado a informar sobre la solvencia patrimonial, incluyendo aquellos relativos al cumplimiento o incumplimiento de obligaciones de carácter comercial, en interés de la evaluación de concertación de negocios en general, conducta comercial o capacidad de pago del titular. Resulta inconcuso, que si se habilita la divulgación de este tipo de información a particulares, con fines privados, no pueden esgrimirse objeciones para la información al fisco, quien persigue un fin público y de interés general, como lo es el correcto cumplimiento de la obligación de contribuir con las cargas públicas”.
En definitiva, no se advierte que la resolución encausada vulnere las disposiciones de la Ley No. 18.331, ni que afecte el derecho a la intimidad de las personas.
Véase que la propia Ley No. 18.331 consagra determinadas excepciones al principio del previo consentimiento informado, al que alude el Art. 9 de la ley. En efecto, la disposición anotada establece que no será necesario el previo consentimiento informado cuando los datos “se recaben para el ejercicio de funciones propias de los poderes del Estado o en virtud de una obligación legal”.

Por | 2017-02-11T17:15:10+00:00 diciembre 7th, 2016|Categorías: Articulos|
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